В соответствии с распоряжением правительства российской федерации от 15.11.02 г. n 1611-р в целях отражения в бухгалтерской отчетности реальной стоимости основных средств и нематериальных активов бюджетным учреждениям предписано осуществить по состоянию на 1 января 2003 г. Переоценку данных объектов путем индексации их балансовой стоимости с использованием утвержденных госкомстатом россии 27 ноября 2002 г. Коэффициентов.

Порядок проведения переоценки в соответствии с требованиями указанного распоряжения правительства российской федерации определен совместным приказом минэкономразвития россии, минфина россии, минимущества россии и госкомстата россии от 25.01.03 г. n 25/6н/14/7 (далее - порядок).

Объекты и порядок переоценки.

В отличие от предыдущих переоценок внеоборотных активов, проводимых согласно постановлениям правительства российской федерации, настоящей переоценке подвергается только имущество бюджетных учреждений в составе числящихся на их балансе по состоянию на 1 января 2003 г. Основных средств и нематериальных активов как действующих, так и находящихся на консервации и в резерве, подготовленных к списанию, но не оформленных в установленном порядке соответствующими актами, объектов, не завершенных строительством, а также приобретенного оборудования, предназначенного к установке.

Переоценке подлежат следующие активы бюджетного учреждения:

здания (субсчет 010);

сооружения (субсчет 011);

передаточные устройства (субсчет 012);

машины и оборудование (субсчет 013);

транспортные средства (субсчет 015);

инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь (субсчет 016);

рабочий и продуктивный скот (субсчет 017);

библиотечный фонд (субсчет 018);

прочие основные средства (субсчет 019);

нематериальные активы (субсчет 031);

оборудование к установке (040);

объекты основных средств, не завершенные строительством или не принятые в эксплуатацию на основании соответствующих актов (субсчет 203 - для возводимых за счет бюджетных средств, субсчет 224 - для строящихся за счет внебюджетных средств).

Кроме того, в соответствии с приказом n 25/6н/14/7 переоценке подлежат малоценные предметы (субсчета 070-073). При этом переоценке подлежит все перечисленное имущество бюджетного учреждения независимо от источника его приобретения.

Порядок переоценки перечисленных активов бюджетных учреждений различен. Так, переоценка зданий, сооружений и передаточных устройств, включая не завершенные строительством, а также оборудования к установке осуществляется в соответствии с коэффициентами, включенными в утвержденную госкомстатом россии 27 ноября 2002 г. Таблицу n 1 и дифференцированными по субъектам российской федерации, в которых построены (строятся) данные активы.

Пример 1. Административное здание балансовой стоимостью по состоянию на 1 января 2003 г. 500 тыс. Руб., Построенное в московской области и принятое в эксплуатацию в 1999 г., С учетом начисленного на эту дату износа в сумме 20 тыс. Руб. (1% годовых) будет переоценено следующим образом:

субсчет 013 - 500 000 х 2,03 = 1 015 000 руб.,

Субсчет 020 - 20 000 х 2,03 = 40 600 руб.

Объекты, не завершенные строительством, а также оборудование к установке (субсчета 203, 224, 040) переоцениваются исходя из периода, в котором произведены эти затраты. Кроме того, приложением n 2 к таблицам госкомстата россии предусмотрены дополнительные поправочные коэффициенты, уменьшающие переоцененную по таблице n 1 стоимость данных активов.

Пример 2. Балансовые остатки незавершенного строительства административного здания, возводимого за счет бюджетных ассигнований в московской области, в размере 100 тыс. Руб. (30 тыс. Руб. - В 2000 г., 30 тыс. Руб. - В 2001 г., 40 тыс. Руб. - В 2002 г.), А также запасы оборудования к установке, закупленного для его строительства в 2002 г., На сумму 50 тыс. Руб. Будут переоценены следующим образом:

субсчет 203 - 30 000 х 1,52 х 0,975 + 30 000 х 1,20 х 0,985 + 40 000 х 1,03 х 0,995 = 120 914 руб.,

Субсчет 040 - 50 000 х 1,03 х 0,975 = 50 212 руб. 50 коп.

Переоцениваемое оборудование к установке (субсчет 040) должно быть предусмотрено проектно-сметной документацией на строящийся объект основных средств. В противном случае данное имущество невозможно однозначно классифицировать как оборудование к установке, так как оно может быть использовано учреждением, например, для последующей перепродажи и, следовательно, подлежать отражению в бухгалтерском учете на субсчете 080, не подпадающем под переоценку. При этом, если по каким-либо причинам закупленное в соответствии с проектно-сметной документацией оборудование к установке в дальнейшем не будет смонтировано на данном объекте, а будет передано другим организациям, результаты проведенной переоценки отмене не подлежат.

Переоценка машин, оборудования, транспортных средств, инвентаря, библиотечного фонда и других основных средств осуществляется в соответствии с коэффициентами, приведенными в таблице n 2 госкомстата россии, в зависимости от сроков ввода указанных объектов в эксплуатацию, а также от принадлежности их к группе основных средств в соответствии с приложением n 1 к указанным выше таблицам.

Если объект основных средств был принят в эксплуатацию до 1 января 1997 г., До осуществления переоценки по состоянию на 1 января 2003 г., Следует проверить, производились ли ранее переоценки данного имущества в соответствии с постановлениями правительства российской федерации от 25.11.93 г. n 1233 (по состоянию на 1 января 1994 г.), От 25.11.95 г. n 1148 (по состоянию на 1 января 1996 г.), От 7.12.96 г. n 1442 (по состоянию на 1 января 1997 г.), А также утвержденными госкомстатом россии индексами определения восстановительной стоимости основных средств по состоянию на 1 января 1995 г. Переоценка такого имущества по состоянию на 1 января 2003 г. Осуществляется только после проведения переоценок его в соответствии с вышеперечисленными нормативными актами.

Пример 3. Административное здание балансовой стоимостью по состоянию на 1 января 2003 г. 500 тыс. Руб., Построенное в московской области (группа р-2) и принятое в эксплуатацию в iii квартале 1996 г., С учетом начисленного на эту дату износа в сумме 35 тыс. Руб. (1% годовых) при отсутствии результатов проведенных ранее переоценок будет переоценено следующим образом:

субсчет 013 - 500 000 х 1,12 (на 1 января 1997 г.) Х 2,83 = 1 584 800 руб.,

Субсчет 020 - 35 000 х 1,12 (на 1 января 1997 г.) Х 2,83 = 110 936 руб.

И, наконец, переоценка состоящих на балансе бюджетного учреждения на 1 января 2003 г. Нематериальных активов осуществляется в соответствии с коэффициентами, приведенными в таблице n 3 госкомстата россии. Согласно примечанию к этой таблице учреждение может использовать для переоценки нематериальных активов, приобретенных до 1992 - 1993 гг., И более высокие коэффициенты. Однако применение таких коэффициентов должно быть обосновано учреждением и санкционировано вышестоящим органом.

В соответствии с п. 15 порядка переоценке подлежат оборудование и хозяйственный инвентарь, числящиеся на счете 07 "малоценные предметы" и относящиеся по составу к группам и1-и3 основных средств. Нам представляется, что данное положение не в полной мере соответствует требованиям распоряжения n 1611-р по следующим причинам:

1. Понятия "малоценные предметы" и "основные средства" применительно к бюджетным учреждениям не совпадают. Если для коммерческих организаций в соответствии с внесенными в положения по бухгалтерскому учету "учет основных средств" пбу 6/01 и "учет материально-производственных запасов" пбу 5/01 изменениями с 1 января 2002 г. Понятие "малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" не существует, то для бюджетных учреждений, бухгалтерский учет которых регламентируется приказом минфина россии от 30.12.99 г. n 107н и на которых требования пбу 6/01 и пбу 5/01 не распространяются, понятие "малоценные предметы" сохраняется.

2. Учитывая структуру баланса бюджетного учреждения, отраженные на счете 07 малоценные предметы не относятся к внеоборотным и иным активам, переоценка которых и объявлена распоряжением n 1611-р. Включение в перечень объектов переоценки малоценных предметов не оправдывается фактом включения в этот перечень оборудования к установке и затрат бюджетных учреждений в незавершенном строительстве, так как данные активы фактически формируют будущую стоимость подлежащих переоценке основных средств, и, следовательно, их переоценка логически оправдана.

Для обеспечения достаточной легитимности включения в перечень объектов переоценки малоценных предметов, на наш взгляд, было бы необходимо утверждение данного решения правительством российской федерации.

Отражение результатов переоценки в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности учреждения.

Порядок отражения в бухгалтерском учете учреждения результатов переоценки по состоянию на 1 января 2003 г. Определен пп. 12-15 порядка. В общем виде он заключается в дополнительном отражении в бухгалтерском учете разницы между стоимостью подлежащего переоценке имущества по состоянию на 1 января 2003 г. До переоценки и его стоимостью после переоценки. Одновременно указанная выше операция производится в отношении суммы начисленного по состоянию на 1 января 2003 г. Износа по данным средствам. При этом исходя из требований п. 16 порядка в бухгалтерском учете результаты переоценки отражаются в межбалансовый период и в балансах исполнения смет доходов и расходов бюджетного учреждения за первое полугодье 2003 г. В графе "на начало года" с отражением причин изменения "входящих" балансовых остатков в объяснительной записке.

Пример 4. Результаты переоценки административного здания балансовой стоимостью по состоянию на 1 января 2003 г. 500 тыс. Руб., Построенного в московской области и принятого в эксплуатацию в 1999 г., С учетом начисленного на эту дату износа в сумме 20 тыс. Руб. (1% годовых) будут отражены в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:

дебет 013, кредит 250 - 515 000 руб. (500 000 х 2,03 - 500 000) - отражены результаты переоценки первоначальной (восстановительной) стоимости,

дебет 250, кредит 020 - 20 600 руб. (20 000 х 2,03 - 20 000) - отражены результаты переоценки сумм начисленного износа.

Пример 5. Результаты переоценки нематериального актива (например, патента) балансовой стоимостью по состоянию на 1 января 2003 г. 50 тыс. Руб., Построенного в московской области и принятого в эксплуатацию в 1999 г., Будут отражены в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:

дебет 031, кредит 251 - 36 500 руб. (50 000 х 1,73 - 50 000) - отражены результаты переоценки первоначальной (восстановительной) стоимости нематериального актива.

Переоценка оборудования к установке и объектов незавершенного строительства осуществляется в соответствии с п. 13 порядка. Предусмотрено отражение результатов переоценки данных объектов, закупленных за счет внебюджетных средств, по дебету соответственно субсчетов 040, 224 (225), а также кредиту субсчета 241 (270). Результаты переоценки указанных объектов, закупленных за счет бюджетных средств, отражаются по дебету соответственно субсчетов 040 и 203, а также кредиту субсчета 143.

Пример 6. Результаты переоценки балансовых остатков незавершенного строительства административного здания, возводимого за счет бюджетных ассигнований в московской области, в размере 100 тыс. Руб. (30 тыс. Руб. - В 2000 г., 30 тыс. Руб. - В 2001 г., 40 тыс. Руб. - В 2002 г.), А также запасов оборудования к установке, закупленного для его строительства в 2002 г., На сумму 50 тыс. Руб. Будут отражены в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:

дебет 203, кредит 143 - 20 914 руб. (30 000 х 1,52 х 0,975 + 30 000 х 1,20 х 0,985 + 40 000 х 1,03 х 0,995) - 100 000) - отражены результаты переоценки балансовых остатков незавершенного строительства,

дебет 040, кредит 143 - 212 руб. 50 коп. (50 000 х 1,03 х 0,975) - 50 000) - отражены результаты переоценки балансового остатка оборудования к установке.

Отметим, что метод отражения в бухгалтерском учете результатов переоценки данных "бюджетных" активов оставляет нерешенными ряд вопросов.

Во-первых, увеличение балансовой стоимости оборудования к установке и не завершенных строительством объектов основных средств в результате переоценки, по нашему мнению, не имеет ничего общего с расчетами по финансированию.

Во-вторых, увеличение в результате отражения в бухгалтерском учете результатов переоценки остатка по субсчету 143 в пассиве баланса приводит к несоответствию данных баланса исполнения смет доходов и расходов с соответствующими показателями справок об остатках полученного бюджетного финансирования, а также с соответствующими данными распорядителей бюджетных средств и органов федерального казначейства. Конечно, указанные несоответствия с порядком учреждение обязано описать в объяснительной записке к балансу, однако это не снимает перечисленных выше вопросов.

Нам представляется более целесообразным отражение результатов переоценки всего оборудования к установке и не завершенных строительством объектов основных средств через внебюджетные субсчета. В этом случае переоценка балансовых остатков незавершенного строительства отражается в бухгалтерском учете по дебету субсчетов 225 (при переоценке затрат за счет бюджетного финансирования) или 224 (при переоценке затрат за счет внебюджетных средств) в корреспонденции соответственно с субсчетом 270 (для имущества, закупленного за счет бюджетных ассигнований) или 241 (для имущества, закупленного за счет внебюджетных средств). Результаты переоценки остатков оборудования к установке при отпуске такого оборудования в производство также списываются соответственно на субсчета 225 или 224.

Пример 7. Результаты переоценки балансовых остатков незавершенного строительства административного здания, возводимого за счет бюджетных ассигнований в московской области, в размере 100 тыс. Руб. (30 тыс. Руб. - В 2000 г., 30 тыс. Руб. - В 2001 г., 40 тыс. Руб. - В 2002 г.), А также запасов оборудования к установке, закупленного для его строительства в 2002 г., На сумму 50 тыс. Руб. Будут отражены в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:

дебет 225, кредит 270 - 20 914 руб. (30 000 х 1,52 х 0,975+ 30 000 х 1,20 х 0,985+ 40 000 х 1,03 х 0,995) - 100 000) - отражены результаты переоценки балансовых остатков незавершенного строительства,

дебет 040, кредит 270 - 212 руб. 50 коп. (50 000 х 1,03 х 0,975) - 50 000) - отражены результаты переоценки балансового остатка оборудования к установке.

В дальнейшем при отражении в бухгалтерском учете стоимости построенного объекта основных средств, в состав которого вошла переоцененная стоимость балансовых остатков незавершенного строительства и оборудования к установке, переоцененные затраты на его создание списываются на остатки полученных капитальных вложений (субсчет 143) в размере непереоцененной стоимости указанных затрат, а также на субсчет 270 (241) в размере стоимости их дооценки по состоянию на 1 января 2003 г.

Пример 8. Стоимость построенного здания (200 тыс. Руб.), При строительстве которого были использованы указанные в предыдущем примере остатки незавершенного строительства и оборудования к установке, будет отражена в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:

дебет 203, кредит 040 - 50 000 руб. - Списана на строительство стоимость установленного оборудования без учета результатов переоценки по состоянию на 1 января 2003 г.,

Дебет 225, кредит 040 - 212 руб. 50 коп. - Списана на строительство стоимость переоценки установленного оборудования по состоянию на 1 января 2003 г. (По мере отпуска в производство),

дебет 013, кредит 250 - 200 000 руб. - Отражена в бухгалтерском учете стоимость принятого в эксплуатацию здания,

дебет 270, кредит 225 - 21 126 руб. 50 коп. (20 914 + 212,50) - списаны результаты переоценки балансовых остатков незавершенного строительства и оборудования к установке по состоянию на 1 января 2003 г.,

Дебет 143, кредит 203 - 178 873 руб. 50 коп. (200 000 - 21 126,50) - списаны затраты на строительство без результатов переоценки балансовых остатков незавершенного строительства и оборудования к установке по состоянию на 1 января 2003 г.

Описанный порядок отражения в бухгалтерском учете результатов переоценки оборудования к установке и незавершенных строительством объектов основных средств, на наш взгляд, более отвечает принципам организации бухгалтерского учета бюджетных учреждений. Однако его применение возможно только при соответствующих корректировках порядка.

В заключение уточним, как влияет объявленная переоценка на определение налоговой базы учреждения при наличии у него на 1 января 2003 г. Внеоборотных активов, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности.

В соответствии с внесенными федеральным законом от 24.07.02 г. n 110-фз изменениями в главу 25 нк рф стоимость основных средств и нематериальных активов бюджетного учреждения, приобретенных в 2002 г. За счет средств, полученных от разрешенной предпринимательской деятельности, относится на уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст. 259 нк рф. В связи с этим суммы износа, отраженные в налоговом учете учреждения, и суммы амортизации, отраженные в его бухгалтерском учете, не совпадают.

Однако в соответствии с требованиями ст. 257 нк рф при проведении налогоплательщиком в последующих после вступления в силу главы 25 нк рф отчетных (налоговых) периодах переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения.

Исходя из изложенного, а также учитывая отсутствие в распоряжении n 1611-р каких-либо указаний об отражении результатов переоценки в налоговом учете результатов переоценки, каких-либо изменений в порядке определения облагаемой базы по налогу на прибыль учреждения в связи с проведением переоценки производить не следует.

И. Гарнов, аудитор ооо "а.И.Аудит-сервис". //Источник информации: финансовая газета (междунар.) //Дата источника: 24.04.2003