Бюджетная классификация является одной из основных составляющих бюджетной политики. На законодательном уровне она была установлена федеральным законом от 15.08.96 г. n 115-фз "о бюджетной классификации российской федерации". На основании этого закона, а также в целях обеспечения единой бюджетной политики сопоставимости показателей бюджетов всех уровней минфин россии приказом от 25.05.99 г. n 38н (в ред. От 31.12.02 г.) Утвердил указания о порядке применения бюджетной классификации российской федерации (по заключению минюста россии от 21.06.99 г. n 4780-пк приказ не нуждается в регистрации). В соответствии с п. 1 указаний бюджетная классификация предусматривает присвоение объектам классификации соответствующих группировочных кодов, обеспечивающих единство формы бюджетной документации, представление необходимой информации для составления консолидированного бюджета российской федерации и консолидированных бюджетов субъектов российской федерации, а также отчетов об их исполнении. Таким образом, применение кодов бюджетной классификации (кбк) осуществляется в соответствии с указаниями минфина россии, принятыми на основании закона n 115-фз.

Постановлением правительства российской федерации от 23.06.99 г. n 677 была утверждена федеральная целевая программа развития органов федерального казначейства на 2000-2004 годы. В рамках реализации этой программы минфин россии и мнс россии по согласованию с банком россии совместным приказом от 29.02.2000 г. n 21н/ап-3-25/82 утвердили порядок указания кода бюджетной классификации (кбк) в платежных документах (до 1 июня 2003 г. Действует в ред. Приказа мнс россии, гтк россии и минфина россии от 1.10.01 г. n Бг-3-10/373/961/80н, зарегистрирован в минюсте россии 5.12.01 г.). С 1 июля 2003 г. Вступают в силу правила, утвержденные приказом от 3.03.03 г. n Бг-3-10/98/197/22н, в основных положениях аналогичные действующим правилам).

Данным приказом установлены правила указания информации в полях "плательщик", "получатель" и "назначение платежа" расчетных документов на перечисление платежей на счета по учету доходов и средств бюджетов всех уровней бюджетной системы российской федерации, а также взысканием недоимок, пеней и штрафов. Предусмотрено использование кбк при заполнении расчетного документа на перечисление платежей на счета по учету доходов и средств бюджетов всех уровней. Правила распространяются на налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговые органы, службу судебных приставов, а в ряде случаев и на органы федерального казначейства. Таким образом, обязанность налогоплательщика указывать кбк в платежном поручении при перечислении налогов в бюджет установлена нормативным документом, прошедшим государственную регистрацию и обязательным к исполнению органами федерального казначейства, налоговыми и таможенными органами.

В соответствии с правилами платеж должен быть зачислен на соответствующий указанному в графе "назначение платежа" кбк счет учета доходов бюджета (именно поэтому правилами не допускается указание в одном расчетном документе более одного кбк). Показатель "примечание", который наряду с кбк может содержать информацию о виде налога, является текстовым пояснением и используется для указания дополнительной информации (п. 14 правил). Если показатели "кбк" и "примечание" противоречат друг другу, кредитная организация руководствуется кбк.

При отсутствии кбк "судьбу" платежа предсказать довольно сложно, учитывая, что на кредитные организации не возложена обязанность проверять правильность указания (или правомерность неуказания) какого-либо реквизита в платежном поручении (об этом сказано в указании оперативного характера банка россии от 24.12.01 г. n 159-т). Наиболее вероятно, что платеж останется на счете учета невыясненных сумм банка-получателя вплоть до выяснения вопроса.

Таким образом, при неправильном указании кбк в платежном поручении ответственность за незачисление налога по назначению несет плательщик. В таких случаях кредитная организация имеет полное основание зачислить налог не на тот счет учета доходов бюджета, который "подразумевался" плательщиком, а на тот, который реально указан в платежном документе. В свою очередь налоговый орган может считать обязанность по уплате соответствующего налога неисполненной (при одновременной переплате по другому налогу, кбк которого был ошибочно указан, либо непоступлении суммы в бюджет, если вообще не указан или указан несуществующий кбк).

По нашему мнению, в данном случае ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренная ст. 122 и 123 нк рф, не должна применяться к организации в том случае, если недоплата одного налога и переплата другого налога произошли в рамках одного бюджета. Этот вывод основывается на следующем. Статьей 122 налогового кодекса российской федерации установлена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Неуплата или неполная уплата сумм налога представляет собой налоговое правонарушение, состоящее в неисполнении или ненадлежащем исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога. Результат такого правонарушения - финансовые потери бюджета. Следовательно, ответственность, установленная ст. 122 нк рф, должна применяться только к тем налогоплательщикам, которые заплатили налоги в размере меньшем, чем это положено по закону.

В п. 42 постановления пленума высшего арбитражного суда российской федерации от 28.02.01 г. n 5 разъясняется, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в ст. 122 деяний (действий или бездействия). Если же налогоплательщик правильно заполнил налоговую декларацию, своевременно представил ее в налоговую инспекцию, уплатил в полном объеме положенную сумму налога, то ответственность за неуплату налога к нему применена быть не может.

Казалось бы, допущенная налогоплательщиком при перечислении налоговых платежей ошибка не должна служить основанием для привлечения его к ответственности, ибо он свою обязанность по уплате налога в данный бюджет выполнил в полном объеме. Однако арбитражная практика свидетельствует о том, что суды считают необходимым условием отсутствия налоговой ответственности не только наличие переплаты в тот же бюджет, но и по тому же конкретному налогу (постановления фас северо-западного округа от 3.06.02 г. n А56-4897/02, фас восточно-сибирского округа от 10.04.02 г. n А74-4487/01-к2-ф02-786/2002-с1 и др.).

ИНая ситуация возникает в том случае, если налог поступил в один бюджет (например, федеральный), а должен быть уплачен в другой (например, в региональный). При этом возникновение задолженности перед соответствующим бюджетом налицо, и привлечение к ответственности по ст. 122 нк рф обоснованно. Например, суд счел правомерным привлечение плательщика к ответственности, предусмотренной ст. 123 нк рф (постановление фас северо-западного округа от 18.06.02 г. n А26-5999/01-02-02/262), так как подоходный налог в результате неправильного указания кбк был перечислен в пенсионный фонд российской федерации.

С нашей точки зрения, бесперспективны также попытки налогоплательщика возместить сумму налоговых санкций за счет налоговой инспекции на том основании, что она должна была своевременно оповестить о факте переплаты налога, соответствующего неправильно указанному кбк. К сожалению, в нк рф не определен способ сообщения налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога (абзац 1 п. 3 ст. 78 нк рф). Вполне допустимо, таким образом, устное уведомление (отсутствие которого недоказуемо). Что касается сверок с составлением акта, подписываемого налоговым органом и налогоплательщиком, то они происходят только после направления предложения о проведении сверки, которое налоговый орган вправе (но не обязан) направить налогоплательщику (абзац 2 п. 3 ст. 78 нк рф). Таким образом, на суде представителю налоговых органов достаточно будет лишь подтвердить, что обязанность по уведомлению налогоплательщика была исполнена устно (по телефону, при сдаче отчетности бухгалтером организации и т.П.) Или даже письменно (запиской, обычным письмом без уведомления о вручении). Доказать обратное, на наш взгляд, будет невозможно.

Г. Неверов, н. Савостьянова ооо "ртф-аудит". //Источник информации: финансовая газета (регионал.) //Дата источника: 17.04.2003